Теория бухгалтерского учета
Теория бухгалтерского учета
Отдельные фрагменты из истории
бухгалтерского учета
Автором герба бухгалтеров является французский ученый Жан Батист
Дюмарше (1874-1946 гг.) На этом гербе изображены три предмета - солнце,
весы и кривая Бернулли - и девиз: “SCIECE - CONSCIENCE - INDEPENDANCE”.
Предметы на гербе символизируют следующее: солнце - бухгалтерский учет
освещает хозяйственную деятельность; весы - символизируют баланс; кривая
Бернулли - символ того, что учет, однажды возникнув, будет существовать
вечно. Слова девиза означают: “Наука, доверие, независимость”. Однако,
слово “conscience” и с английского и французского языков переводится как
совесть, а доверие по-французски будет “confiance”, учитывая , что
Ж.Б.Дюмарше - француз , точнее переводить слова девиза на гербе: “Наука -
совесть - независимость”.
Со второй половины ХIХ в. в различных странах появляются научные
направления, школы, призванные осмыслить и использовать то, что делал
бухгалтер.
Итальянская школа - в ней преобладала юридическая трактовка
бухгалтерского учета. Величайшие представители этой школы Ф.Вилла, Ф.Марчи,
Дж. Чербони, Дж. Росси и другие исходили из того, что бухгалтер учитывает
не ценности, как таковые, а права и обязанности материально ответственных
лиц (их называли агентами) и права и обязанности юридических и физических
лиц, с которыми данное предприятие ведет расчеты (их называли
корреспондентами).
Таким образом утверждалось, что бухгалтер фиксирует не деньги в кассе,
не материалы в кладовой и т.п., а ответственность кассира, кладовщика и
т.д. Каждый счет персонализировался, т.е. за ним всегда видели какое-то
лицо, и двойная запись объяснялась правилом Э.Дегранжа: тот кто выдает,-
кредитуется, тот, кто получает, - дебетуется.
Уже в ХХ в. неоднократно ставился вопрос о создании специальной
отрасли юриспруденции - бухгалтерского права, ибо бухгалтер и есть судья,
который применяет на практике нормы государственного права. “Учет - алгебра
права”,- скажет П.Гарнье.
Французская школа - тут существенную роль играла экономическая
трактовка бухгалтерского учета. Крупнейшие представители этой школы -
Ж.Курсель-Сенель, Э.Леотэ, А.Гильбо, Ж.Б.Дюмарше и другие - видели цель
прежде всего в исчислении эффективности хозяйственной деятельности
предприятия, а не в контроле за сохранностью ценностей, как их многие
итальянские коллеги. Бухгалтер - экономист, а не сторож чужого добра. Он с
помощью специальной методологии показывает движение самого капитала, самих
ресурсов, ценностей, а не их юридической тени в виде прав и обязательств.
Отсюда и иное объяснение природы двойной записи: нет прихода без расхода
-учили представители этой школы. Такой взгляд как бы подытожил Ж.Прудон,
считавший, что бухгалтерский учет и есть настоящая политическая экономия.
По его мнению, громадное большинство экономистов - очень плохие бухгалтеры,
ровно ничего не смыслящие в приходе и расходе и в ведении книг.
Немецкая школа - придавала огромное значение процедупным вопросам,
конструированию форм счетоводства, последовательности записей. Ее видными
представителями были Ф.Гюгли, И.Ф.Шер, Г.Никлиш и др. Для немецкой школы
характерен переход к учету от баланса к счету, а не от счета к балансу, как
это было принято в итальянской и французской школах. Если две последни
школы трактовали дебет и кредит любого счета как качественно однородные
поля (теория одного ряда счетов), то немецкие авторы указывали на то, что
значение дебета и кредита меняется в зависимости от того, идет ли речь об
активном или пассивном счете (теория двух рядов счетов).
Американская школа - рассматривала бухгалтерский учет как инструмент
управления людьми и через людей - предприятием. Психологически
бухгалтерская информация - это стимул для администраторов, которые должны
на этот стимул отреагировать. Если реакция невозможна, то и информация
бесполезна (избыточная информация).
Достижением американских ученых (Г.Эмерсон, Ч.Гаррисон, Ч.Кларк,
В.Патон и др.) было создание таких методологических приемов, как “стандарт-
костинг”, “директ-костинг” и “центры ответственности”, что со временем
позволило сформировать специальную отрасль бухгалтерии- управленческий
учет.
Каждая из четырех школ привнесла определенные идеи в трактовку
бухгалтерского учета, и посредством его в трактовку самой хозяйственной
деятельности, протекающей в условиях рыночной экономики.
В первой половине ХIХ в. в бухгалтерскую жизнь нашей страны вошли
идеи, которые будут обсуждаться, так или иначе, ечнь долго, многие из них
обсуждаются и поныне.
Три бухгалтера положили начало нашей науки: К.И.Арнольд, И.Ахматов,
Э.А.Мудров.
К.Арнольд (1775-1845 гг.) приехал из Германии и был первым в Москве
преподавателем бухгалтерского учета. Он писал о бухгалтерии как о “сей
толико важной, впрочем, многими пренебрегаемой науке”. Он, может быть,
первым различал теорию и практику бухгалтерского учеиа. Под первой он
понимал “способность составлять щета, их вести и пересматривать”, а под
второй - “круг всех к щетам принадлежащих дел”, первая выступает как
“счетная наука”, вторая - как “счетная часть”.
И.Ахматов - служащий петербургской торговой фирмы.
Э.Мудров - учитель математики и физики в Олонецкой (г.Петрозаводск)
гимназии.
Считается, что Русское государство возникло в 862 г., и можно только
предполагать, что первые полтора века на территории Восточно-Европейской
равнины применялись самые примитивные учетные приемы, связанные со сбором
дани (налогов) и регистрацией торговых оборотов. Государственное хозяйство
рассматривалось как частная собственность его владельца - князя, именно
поэтому размеры податей (дани) не регламентировались. Князь (власть) мог
все, что считал нужным для себя и излишним для податного населения. Эта
черта хозяйственного быта оказала огромное влияние и на русский учет,
сформировав его первый принцип, так или иначе просуществовавший на
протяжении всей нашей истории: государство является собственником всего или
почти всего имущества, находящегося в стране.
Это значит, что должен быть единый орган, регламентирующий порядок
учетных записей, и, что еще более важно, в обществе вертикальные правовые
отношения преобладают над горизонтальными, частная (личная собственность
носит подчиненный характер, и каждый человек отдает все князю (государству)
и все от него получает.
Величайший скачок развитию учетной мысли дало принятие Русью
христианства, провославной религии. Это способствовало созданию множества
монастырей, ведущих по тем временам огромную и довольно разнообразную
хозяйственную деятельность. Именно монастыри под влиянием византийской
учетной мысли сформировали многие идеи русской бухгалтерии, выработали ее
дух. За монастырскими стенами возник второй важный принцип русской
бухгалтерии: за каждый имущественный объект отвечает строго определенное
лицо (материально отвественное лицо) или группа лиц.
В монастырях существовал сложный порядок распределения хозяйственных
обязанностей: управляющим был келарь, ему подчинялись казначей
(отвественный за денежные суммы) и старцы (ответственные за разовые работы
или отдельные виды материальных средств). Кроме того, в пустынях
(отделениях монастырей) выделялись приказчики (завхозы) и строители
(ревизоры). Материально ответственными лицами должны были служить
выборочные целовальники. Интересный материал о распределении обязанностей в
монастыре находим в Уставной грамоте строителю Киево-Печорской пустыни. В
ней предусматривалось: 1) проведение инвентаризации и взыскание недостачи с
предыдущего строителя, т.е. ревизора; 2)материальная ответственность за все
ценности распределялась солидарно с казначеем, т.е. каждый из них мог
возмещать недостачу в полной сумме; 3) казначей хранил ключи от склада, а
строитель опечатывал склады; 4) для денежных доходов открывалась
специальная книга, заполняемая строителем или казначеем, каждая статья
оговаривалась (источники поступления и дата); после каждой статьи следовало
“прикладывать руки”; такая же книга открывалась на расход; 5)учет муки
также велся в двух отдельных книгах для прихода и расхода; 6) то же
относительно одежды и прочего инвентаря; 7) заполненные за год книги должны
быть присланы архиепископу.
Ответственность была не только материальной, но и уголовной - личной.
В случае недостачи виновного избивали, лишали жизни, а уже много позже Иван
Семенович Пересветов, известный публицист ХУ1 в., советовал в помещении
складов прибивать к стенам кожу бывших кладовщиков, допустивших недостачу.
Это было бы предупреждением для вновь принятых кладовщиков.
Принцип ответственности приводил к созданию весьма изощренной учетной
техники, которая требовала строгого разделения учетных регистров,
предназначенных для фиксации поступления и отпуска денег и других
ценностей; последовательного проведения инвентаризаций (причем учетные
остатки сверялись с натурными, а не наоборот).
Новый этап развития учета в России совпал с эпохой татарского ига.
Новые хозяева попытались сразу навязать, как бы мы теперь сказали, свои
учетные стандарты, коренным образом изменив налогообложение. Именно татары,
пренебрегая русской национальной традицией, пытались ввести персональное
налогообложение - подать стала подушной, ее должен был платить каждый
мужчина без различия состояния и возраста. Для этого была впервые проведена
перепись населения. Она не была статистическим учетом населения, а была
бухгалтерской инвентаризацией людей, “положенных в число”.
Так возник третий принцип русской бухгалтерии: человек - объект учета,
ибо каждый человек так или иначе подотчетен.
Однако привнесенное извне персональное налогообложение и учет расходов
по дани не просуществовал долго. В России возникла новая национальная
окладная единица - соха. Дело в том, что в нашей стране всегда были сильны
уравнительные тенденции и убеждения в конечном торжестве справедливости.
Подавляющее больштнство налогоплательщиков считало несправедливым то, что и
богатые, и бедные выплачивают одинаковые налоги. И поэтому было введено
обложение по “экономической силе” хозяйства. Эта условная сила хозяйства и
называлась - соха. Она измерялась в разное время и в разных местах по-
разному. Например, в Новгороде соха состояла из трех конных работников, в
Москве - она могла достигать 32 конных работников. Однако платить налоги
должно было все село - мир. И тут получает мощное развитие четвертый
учетный принцип: платеж несет общество, а недоимка любого из его членов
возмещается остальными членами мира, общества (коллектива).
Этот принцип дожил до наших дней в форме так называемой коллективной
(бригадной) материальной ответственности.
С ХУ по ХУ11 в. Россия как бы консервирует свою политическую и
культурную жизнь. В учете незаметно каких-либо иноземных влияний, однако
развиваются старые и формируются три новых принципа. Вводятся твердые
задания не только в государственных, но и в частных хозяйствах. Каждому
работнику задается урок - свеобразное “плановое” задание, “нормы
выработки”. В связи с этим пятый принцип учета: каждый работник должен
получить урок, т.е. сколько, какой именно работы и в какие сроки он должен
выполнить.
Это имело своим следствием желание работника получить как можно
меньшее задание, а сделать, в случае стимулирования, как можно больше,
чтобы иметь право на добавочные “кормовые”. Система уроков получает широкое
развитие в имениях, где складывается крепостное право. Много веков спустя
эта национальная идея уроков приведет к трансформации американской системы
“стандарт-кост” в советский нормативный метод учета.
В средневековой России торговля, особенно мелочная, была относительно
развита. “Всяк ленится учиться художеству все бегают рукоделия, все щапят
торговати”, - говорил митрополит Даниил в ХУ1 в. Главным приемом в торговом
учете был контокоррент (единый текущий и ссудный счет, открываемый банком
клиенту; служит для хранения средств и осуществления расчетов. По
контокорренту проходят как ссуды, так и средства, поступающие в банк от
клиентов в виде вкладов, возврата ссуд и пр.). Он возник в кредитных
заведениях, и истоки его надо, очевидно, искать в истории Новгорода и
Пскова. Контокоррентные счета по кредитным операциям в “банках” Древней
Руси вели на специальных досках - “карточках”. Они иногда становились
объектом посягательств. Так, в Новгороде был разграблен дом посадника
Дмитра и уничтожены карточки-доски.
В то время при займах давали долговые расписки и составляли записи,
что приводило к необходимости выверки расчетов между участниками сделок. В
одной из самых распространных книг ХУ1 в. - “Домострое” - написано: “А
некоторые в лавках торгуют: - ино с теми в вечере и на упокой, на всякую
неделю, самому государю надо быть сличиться с ними в приходе и в расходе, и
купле и продаже”, т.е. предполагалась коллация - выверка всех расчетов, как
дебиторской, так и кредиторской задолженности, один раз в неделю. Таким
образом, шестой принцип учета - коллация - можно сформулировать так: все
взаимные расчеты между лицами, участвующими в хозяйственной деятельности,
должны быть выверены.
В это же время окончательно формируется приоритет вертикальных
административно-правовых связей и практически игнорируются горизонтальные
гражданско-правовые отношения. Сама коллация трактуется как вытекающая из
обычаев народа, а не из закона. И тут возникает седьмой принцип:
обязательства перед начальником всегда важнее обязательств перед сторонними
лицами. Этот принцип иерархии отношений, принцип, допускающий волю
начальника как источник права, необходимо всегда иметь в виду.
Развитие государственного и монастырского хозяйства приве к появлению
еще одного, может быть, самого русского принципа - принципа экономии. Он
выразолся прежде всего в зачатках калькуляции, которые мы находим в
замечаниях настоятеля Волоколамского монастыря Иосифа Волоцкого (1439-1515
гг.) об исчислении себестоимости церковных треб. Цены подобных услуг
зависели от затрат на содержание монахов, занятых выполнением треб, а
отнюдь не от спроса и предложения. Так возник восьмой принцип: цены
предметов зависят от затрат, связанных с их производством.
Этот принцип, восходящий к идеям Платона о справедливой цене,
возмещающей труд и только труд, стал роковым и для учета, и для экономики
страны. В первом случае он требовал строжайшего исчисления себестоимости
готовой продукции и оказанных услуг, во втором - приводил или к хроническим
дефицитам, или к затовариванию. Более того, чтобы поднять доходы,
производители должны были неизменно увеличивать издержки, что вело к
нерациональному использованию материальных, трудовых и финансовых ресурсов,
а также абсурду в нашей торговле.
И наконец, в московский период складывается необыкновенный интерес к
учетным процедурам, возникает девятый принцип - принцип обрядолюбия. Он
звучит так: внешний вид документов, их взаимосвязи, порядок и
последовательность заполнения являются неотъемлемой частью учета; порядок
важнее содержания; казаться - важнее, чем быть.
Бухгалтерский учет, его объекты и основные задачи
Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора,
регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе,
обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и
документального учета всех хозяйственных операций.
Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их
обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в
процессе их деятельности.
Основными задачами бухгалтерского учета являются:
- формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и
ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям
бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и
собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам,
кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;
- обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям
бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства
Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций
и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств,
использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии
с утвержденными нормами, нормативами и сметами; предотвращение
отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и
выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой
устойчивости.
Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях,
соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут
руководители организаций.
Руководители организаций могут в зависимости от объема учетной работы:
а) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение,
возглавляемое главным бухгалтером;
б) ввести в штат должность бухгалтера;
в) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета
Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7
|