Аудит счета Обслуживающие хозяйства и производства

подтверждения бухгалтерскими документами. Если причины существенных

исправлений не известны или нельзя проверить соответствующий расчет,

аудитору следует сделать отметку в плане и попросить главного бухгалтера

представить доказательства правильности сделанных исправлений. Если

необходимые подтверждения аудитором не будут получены, он может отказаться

от подтверждения соответствующей статьи или даже всей отчетности в целом.

При планировании проверки счетов, содержащих регулирующие записи, оценочные

значения, аудитор должен изучить методику и основания таких записей. Если

же они не обоснованы или оценочные значения рассчитаны неверно, то риск

проверки соответствующего счета будет высоким.

Сложные операции, требующие специальной техники учета, новые или

малоизвестные бухгалтерам, недостаточно четко регламентированные обычно

служат источниками ошибок в отчетности. К таким операциям можно отнести

многосторонние расчеты, взаимозачеты, особенно проводимые посредником для

цепочки предприятий; толлинговые, лизинговые, консигнационные договоры,

договоры поставки, предусматривающие нетипичные моменты перехода права

собственности к покупателю; договоры о совместной деятельности и т. п. Если

проверяемое предприятие проводит такие операции, аудитор должен внимательно

изучить их, обсудив с главным бухгалтером и бухгалтером, непосредственно

ведущим записи, каким образом они отражаются в учете. При обнаружении

неверной методики учета аудитор планирует высокий риск проверки

соответствующего счета.

Особенно тщательно нужно проверять операции, в которых лично

заинтересованы руководители предприятия, например, расчеты с принадлежащими

им компаниями; осуществление деятельности, не оговоренной в уставе, в

которой заинтересовано руководство; спонсорство и субсидирование иных

предприятий, а также операции и показатели, влияющие на размер

вознаграждения, выплачиваемого руководителям. Чтобы получить сведения о

таких операциях, аудитор должен изучить учредительные документы, трудовые

договоры, протоколы совета директоров и собрания акционеров и т. д. Если

окажется, что руководители предприятия лично заинтересованы в тех или иных

операциях, нужно подробно изучить, как они отражаются в учете, как

формируются показатели, от которых зависит вознаграждение руководства

предприятия. Если выяснится, что применяемые методики расчета и оценки не

соответствуют нормативным, аудитор констатирует высокий риск проверки

соответствующего счета.

Раскрытие мошеннических действий не входит в задачу аудитора, более

того, как правило, он исходит из их отсутствия, ибо в противном случае

проверка становится невозможной. Так аудитор не может давать заключение о

подлинности представленных ему документов, ответственность за нее несет

руководство предприятия. Однако, выяснив признаки, позволяющие предполагать

мошенничество, аудитор должен сообщить о них руководству предприятия, и в

зависимости от существенности обнаруженного отказаться полностью или

частично от заключения о достоверности проверяемой отчетности.

Установив предетерминированные ошибки, аудитор выбирает стратегию

поиска каждой из них, а также других ошибок, которые не были заранее

определены, но могут содержаться в отчетности. Для поиска ошибок аудитор

использует различным образом ориентированные процедуры проверки. Их число и

объем зависят от того, какой риск аудитор допускает в данной проверке,

насколько он может положиться на внутренний контроль предприятия. При этом

аудитор должен учитывать не только надежность системы контроля, но и

возможность проверить ее функционирование. Контроль, действенность которого

нельзя проверить, не стоит принимать во внимание, а если такая проверка

занимает больше времени, чем проверка счета, она не эффективна. Простой

пример. Предприятие может располагать отличной системой контроля за

выставлением счетов и расчетами с покупателями, но если число таких

покупателей невелико и аудитор может легко получить от них подтверждение

задолженности перед проверяемым предприятием, то тестирование контроля не

имеет смысла.

Таким образом, в плане проверки каждого счета после описания

предетерминированных ошибок должно быть указано, собирается ли аудитор

опираться в проверке на внутренний контроль и, соответственно, тестировать

его, и какие коэффициенты надежности при этом будут использованы.

Наличие предетерминированной ошибки повышает требования к надежности

системы контроля. Она должна не только создавать возможность для

обнаружения ошибок, но и быть ориентирована на определение конкретно

установленного типа ошибок. Например, если риск связан с отражением

бартерных операций, то аудитор, решающий опереться в проверке на внутренний

контроль, должен быть уверен, что конкретный сотрудник предприятия

контролирует расчеты по бартеру; от него не зависит подписание договоров с

поставщиками или покупателями; он не определяет цены во взаиморасчетах;

задолженность учитывается по каждому покупателю и поставщику, а внутри — по

товарным и расчетным документам, т. е. на момент расчетов известна

задолженность того или иного корреспондента; зачет отражается документально

путем выписки счетов или составления специальных справок к ним;

администрация предприятия контролирует цены как на поступающую, так и на

отгружаемую продукцию; существуют определенные правила предоставления

скидок; бухгалтерия располагает данными о НДС в счетах поставщиков и

покупателей, и правильность выделения НДС по бартерным операциям

контролирует лицо, ответственное за налоговые расчеты. Однако зачастую

проще протестировать сами записи по счетам, для которых такие ошибки

установлены, нежели проверять контрольные процедуры и искать доказательства

их эффективности.

Для всех счетов, по которым предетерминированные ошибки не определены,

вероятность наличия случайных ошибок одинакова. Поэтому можно рассматривать

совокупность таких счетов как один счет и проверять не все процедуры

контроля, а только часть из них, ежегодно меняя область проверки. Такой

подход к проверке называется ротационным. Он позволяет значительно

экономить время, затрачиваемое на аудит. Однако его применение ограничено,

в частности, в нем нет необходимости при проверке малых предприятий, не

имеющих развитой системы контроля, а также в случае, если число ошибок, из-

за которых необходимо проверить систему, невелико.

Чтобы составить план ротации проверки процедур контроля, аудитор должен

изучать материалы предыдущих проверок, проведенных как им самим, так и

другими аудиторами, налоговой инспекцией и т.т. при этом нужно выделить:

. системы контроля, в которых не было обнаружено ошибок в предыдущие

годы, и когда они были проверены;

. новые системы учета и контроля, которые введены клиентом в проверяемом

году;

. изменения в составе лиц, ведущих учет и контроль.

В план проверки включается прежде всего новые системы контроля, затем

те системы, функционирование которых обеспечивают новые сотрудники, и те

системы, которые в предыдущие годы работали надежно, но давно не

проверялись. В план не включаются все те системы, на которые аудитор не

полагается при составлении заключения, то есть те, которые он считает

ненадежными или неориентированными на поиск предетерминированных ошибок.

По отобранным к проверке системам контроля в плане указывают, как

будет проведен контроль. Различают три основных метода или способа проверки

контроля: наблюдение, опрос и документальное тестирование.

Наблюдение предполагает присутствие аудитора при осуществлении

контрольных действий.

Опрос проводится при помощи так называемых прямых и обратных

вопросов. Прямые задаются лицам, осуществляющим контроль, с целью выяснить,

какие контрольные действия предпринимались. Обратные вопросы предлагаются

контролируемым лицам, чтобы убедиться в достоверности ответов на прямые

вопросы.

Документальное тестирование контроля предполагает проверку

документов, имеющих следы контроля: визы, пометки, контрольные записи и

т.д.

Процедуры проверки контроля полезно комбинировать, однако в некоторых

случаях это невозможно, и аудитору приходится полагаться на какую-либо из

них. Счета проверяют с помощью аналитических процедур или тестов, а также

их комбинаций. Аналитические процедуры – это сравнение показателей

отчетности клиентов или рассчитанных на их основе отношений с прогнозными

значениями тех же величин, определенными аудитором на основе имеющейся у

него финансовой и нефинансовой информации.

Аналитические процедуры, если они правильно построены, более

эффективны чем тесты, так как они отнимают меньше времени; ориентированы на

выявление всех ошибок, относящихся к счету, тогда как тесты чаще всего

предназначены для поиска какой-то одной ошибки; позволяют определить как

завышение, так и занижение проверяемых показателей, а тесты односторонни:

каждый из них контролирует либо занижение, либо завышение оценки; могут

быть использованы, когда невозможно прямое тестирование документов. В то же

время существует ряд ограничений на использование аналитических процедур.

Они эффективны и надежны если:

. применяются к кумулятивным данным, отражающим накопление операций за

период;

. данные проверяемых счетов имеют зависимость от других показателей,

которую аудитор может измерить;

. данные, на которых основаны прогнозы аудитора, им протестированы или он

располагает другими доказательствами их надежности;

. проверяемые счета достаточно однородны. Если же они состоят из разных

элементов (например, реализация разных видов продукции, условия

производства и цены которых значительно отличаются), то необходимо

дезагрегировать их на подгруппы, обладающие такой однородностью.

Нецелесообразно применять аналитические процедуры к счетам, для

которых установлена предетерминированная ошибка, так как в этом случае они

теряют смысл: заранее известно, что гипотеза об отсутствии ошибки, которую

они проверяют, неверна. Поэтому аналитические процедуры чаще всего

применяют при проверке результатных счетов и крайне редко — счетов средств,

расчетов или капиталов, проверку которых эффективнее проводить путем

документального тестирования. Однако в ряде случаев предпочтительнее

сочетать такие тесты с аналитическими процедурами. Комбинировать

аналитические процедуры с тестированием документов целесообразно при

проверке различных бухгалтерских оценок и калькуляций. Например, основные

средства проверяют путем документального тестирования, после чего на базе

подтвержденной их стоимости прогнозируют размер амортизации и проверяют ее

аналитически. Или расходы, включенные в себестоимость, подтверждают

документальными тестами, а стоимость незавершенного производства —

аналитической процедурой.

Аналитические процедуры целесообразно совмещать с документальным

тестированием данных, которые могут быть дезагрегированы. Например, при

проверке поступления материалов одну часть их ассортимента проверяют

документально, другую — с помощью аналитических процедур (материалы,

постоянно поступающие от одного или нескольких поставщиков).

Если в результате правильно спланированной и проведенной аналитической

процедуры не выявлено ошибок, аудитор может достаточно обоснованно

утверждать, что проверенный счет не содержит существенных ошибок.

Следовательно, он может отказаться от проведения теста и широко применять

аналитические процедуры в случае, когда был проведен промежуточный аудит,

т. е. проверка отчета по состоянию на дату, предшествующую отчетной. Данные

промежуточного отчета проверяют документально, а операции, проведенные

после даты промежуточного отчета и до окончательного отчета, - путем

аналитических процедур.

Описанные выше ограничения на применение аналитических процедур

хорошо объясняют, почему большинство проверок счетов ведется с помощью

тестирования документов. Это особенно характерно для нашей страны, так как

инфляция и экономическая нестабильность зачастую не позволяют считать

аналитическую процедуру достаточно надежной. И несмотря на то, что

российское законодательство не накладывает на аналитические процедуры

никаких ограничений и не требует обязательного проведения документальных

тестов, многие аудиторы используют аналитические процедуры крайне редко и с

большой осторожностью.

Данные, которые не могут быть проверены с помощью аналитических

процедур, проверяют путем тестирования документов. Различают два способа

тестирования: от регистров к документам и от документов к регистрам. В

первом случае аудитор сравнивает данные, значащиеся в регистрах, а,

следовательно, и в отчетности, с документами и договорами, проверяя

обоснованность данных отчета. Во втором случае документы сопоставляют с их

отражением в регистрах учета и отчетности, проверяя полноту отражения

фактов хозяйственной жизни в отчетности.

Таким образом, в плане проверки счета 29 «Обслуживающие хозяйства и

производства» должно быть указано какие виды аналитических процедур или

документальных тестов будут использованы и с каким коэффициентом

надежности. Выбор коэффициента надо пояснить. Кроме того, следует описать

дополнительные работы по специальному запросу клиента, указав, влияют ли

результаты такой дополнительной проверки на аудит данного счета в целом.

Итак, на основании всего выше сказанного можно сказать, что аудитор

планирует работу таким образом, чтобы обеспечить:

а) получение необходимой информации о состоянии бухгалтерского учета по

счету 29;

б) определение содержания, времени проведения и объема контрольных

процедур, подлежащих выполнению по этому счету.

В плане аудиторской проверки должны быть отражены:

- проверяющий орган;

- руководитель аудиторской группы;

- объем выполняемых работ;

- сроки проведения и продолжительность работ;

- планируемый аудиторский риск

- планируемый уровень существенности;

- способы и приемы, применяемые аудитором.

При этом аудитор может обсудить план аудиторской проверки с

руководством и персоналом проверяемого объекта, что позволяет повысить

действенность проводимого аудита и скоординировать аудиторские процедуры с

деятельностью органов управления проверяемого объекта. В случае привлечения

к аудиторской проверке соисполнителей или экспертов аудитор (в качестве

руководителя работ) должен спланировать и их работу.

В связи с тем, что аудиторская проверка (на малом и среднем объекте)

ограничена в среднем двумя неделями, то четкое планирование и координация

действий всех участников проверки в обязательном порядке подлежат

письменной фиксации. В плане аудиторской проверки необходимо предусмотреть

схему проверки по каждому участку бухгалтерского учета:

1. Что подлежит проверке:

- наличие и оформление первичных документов по счету 29,

- отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете по счету 29,

- налогообложение.

2. Задачи аудита:

- проверка правильности отражения в бухгалтерском и в налоговом учете

хозяйственных операций,

- установление достоверности финансовой отчетности данным первичного

учета.

3. 3. Выявление ошибок и расхождений между данными учета и отчетности.

4. Формулирование выводов и рекомендаций для заключения аудитора.

По счету “Обслуживающие хозяйства и производства” план аудиторской

проверки может иметь следующий вид:

|Планируемые виды работ |Период проведения |Исполнители |

|1. Аудит оформления первичных | | |

|документов | | |

|2. Аудит операций по счету 29 | | |

|субсчету “Столовая” | | |

|3. Аудит операций по счету 29 | | |

|субсчету “Санатории и | | |

|учреждения культурно – | | |

|просветительского назначения” | | |

|4. Аудит операций по счету 29 | | |

|субсчету “Детские дошкольные | | |

|учреждения” | | |

|5. Аудит операций по счету 29 | | |

|субсчету “Жилищно–коммунальные | | |

|обслуживающие подразделения” | | |

|6. Аудит тождественности | | |

|показателей бухгалтерской | | |

|отчетности и регистров | | |

|бухгалтерского учета | | |

План аудиторской проверки должен быть заверен подписью руководителя

аудиторской организации и печатью аудиторской организации. После

составления общего плана аудиторской проверки аудиторская фирма

подготавливает программу аудита.

Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет

собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12