Аудит операций с ценными бумагами

расходов в течение срока погашения указанных выше заемных обязательств.

В бухгалтерском учете расходы, связанные с размещением ценных бумаг,

должны отражаться одним из двух способов в соответствии с учетной

политикой.

1 способ:

Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы",

К-т счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";

2 способ:

Д-т сч. 97 "Расходы будущих периодов",

К-т счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Последующее признание расходов отражается записью:

Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы",

К-т сч. 97 "Расходы будущих периодов".

Порядок бухгалтерского учета в организации - заемщике процентов и

дисконта по облигациям и векселям регламентирован п.18 ПБУ 15/01. В

соответствии с данным порядком организация - эмитент отражает номинальную

стоимость выпущенных и проданных ценных бумаг как кредиторскую

задолженность. В зависимости от срока, на который выпущены долговые ценные

бумаги, в бухгалтерском учете должны быть сделаны следующие записи:

при привлечении денежных средств на срок 12 месяцев или менее

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам";

при привлечении денежных средств на срок более 12 месяцев

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

Если номинальная стоимость превышает сумму полученных денежных средств

по данным ценным бумагам, то указанную разницу (дисконт) следует отражать

как расходы будущих периодов с целью равномерного (ежемесячного) включения

в состав операционных расходов. В этом случае в бухгалтерском учете при

размещении долговых ценных бумаг должны быть сделаны две записи

одновременно:

при привлечении денежных средств на срок 12 месяцев или менее на

фактически полученную сумму:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам"

и на дисконт:

Д-т сч. 97 "Расходы будущих периодов",

К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам";

при привлечении денежных средств на срок более 12 месяцев на

фактически полученную сумму:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам"

и на дисконт:

Д-т сч. 97 "Расходы будущих периодов",

К-т сч. 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

Начисление процентов по размещенным облигациям показывается у эмитента

с учетом причитающихся к оплате на конец отчетного периода процентов по

условиям проспекта эмиссии:

Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы",

К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (или 67

"Расчеты по долгосрочным кредитам и займам").

Продажа (размещение) процентных облигаций и векселей может

производиться по цене выше или ниже номинала. При продаже облигаций по цене

выше номинала организация - эмитент получает доход в виде разницы между

стоимостью размещения и номиналом. Указанные доходы в полной сумме

включаются в состав операционных доходов. При продаже ценных бумаг по цене

ниже номинала разница должна быть отнесена в дебет счета 91 и кредит счета

66 (67).

Погашение (выкуп) облигаций и векселей осуществляется следующим

образом. Организация - эмитент по окончании срока обращения долговых ценных

бумаг, зафиксированного в проспекте эмиссии (для облигаций), должна

выкупить свои бумаги по номиналу. По соглашению с держателями (владельцами)

облигаций выкуп может производиться путем обмена облигаций на собственные

акции организации, ценные бумаги других эмитентов, любые другие активы.

3 АУДИТ ОПЕРАЦИЙ С ЦЕННЫМИ БУМАГАМИ

3.1 Цель и задачи аудита операций с ценными бумагами

Аудиторская проверка операций с ценными бумагами проводится в целях

формирования обоснованного мнения о достоверности и полноте информации,

касающейся ценных бумаг, отраженной в финансовой отчетности проверяемого

экономического субъекта, и соответствии применяемой методики учета ценных

бумаг действующим в Российской Федерации нормативным документам.

Операции с ценными бумагами, как правило, немногочисленны, но могут

быть существенны в стоимостном выражении. При проверке операций с ценными

бумагами аудитору необходимо оценить систему внутреннего контроля

(используемые процедуры контроля) и адекватно спланировать и осуществить

аудиторские процедуры в отношении ценных бумаг.

Таблица 2 Задачи, решаемые в ходе аудита операций с ценными бумагами

|Задачи аудита |Проверяемые вопросы |

|А |Б |

|1.Проверка состояния учета и контроля за |Правильность отнесения |

|наличием ценных бумаг |активов организации к |

| |ценным бумагам |

| | |

| |Проверка документального |

| |оформления операций |

| | |

| |Правильность оценки |

| |ценных бумаг |

| | |

| |Инвентаризация |

| |ценных бумаг |

| | |

| |Соответствие показателей |

| |бухгалтерской отчетности данным|

| |синтетического и аналитического|

| |учета |

|2.Проверка полноты и правильности |Отражение поступления и выбытия|

|синтетического учета операций по |ценных бумаг в регистрах |

|движению |синтетического учета |

|ценных бумаг в бухгалтерском учете | |

| |Организация аналитического |

| |учета |

| |ценных бумаг |

| | |

| |Отражение операций по |

| |образованию резерва под |

| |обесценение ценных бумаг |

|А |Б |

|3. Проверка полноты отражения доходов по |Отражение начисленных доходов |

| | |

|ценным бумагам | |

3.2 Информационная база аудита операций с ценными бумагами

Информационная база, используемая аудитором при проверке операций с

ценными бумагами, включает:

документы, регулирующие бухгалтерский учет ценных бумаг;

бухгалтерскую отчетность;

приказ об учетной политике организации;

регистры синтетического и аналитического учета ценных бумаг;

первичные документы по отражению ценных бумаг.

По приказу об учетной политике организации аудитор может ознакомиться

с:

порядком признания доходов от финансовых вложений доходами от обычных

видов деятельности (профессиональные участники рынка ценных бумаг) или

операционными доходами;

рабочим планом счетов, используемых для отражения ценных бумаг;

применяемой формой бухгалтерского учета и перечнем учетных регистров,

составляемых бухгалтерией организации;

документооборотом (графиком документооборота) первичных документов,

связанных с учетом ценных бумаг;

перечнем лиц, которым предоставлено право подписи документов,

оформляющих операции с ценными бумагами;

формами первичных документов, разработанных и утвержденных

организацией для учета ценных бумаг.

В организациях, использующих единую журнально - ордерную форму учета,

применяются журналы - ордера, в которых отражаются операции и накапливается

информация, содержащаяся в принятых к учету первичных документах. Перечень

регистров, составленных организацией, утверждается приказом об учетной

политике.

При ведении учета с использованием компьютерных программ составляют

распечатки дебетовых и кредитовых оборотов по счетам 58 "Финансовые

вложения" (субсчет «Паи и акции» и «Долговые ценные бумаги»), 91 "Прочие

доходы и расходы", 55 "Специальные счета в банках", 66 «Расчеты по

краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и

займам».

В качестве регистра аналитического учета ценных бумаг может быть

использована так называемая "Книга учета ценных бумаг". В ПБУ 19/02

сказано, что организации разрешается самостоятельно разрабатывать такой

регистр.

Операции (сделки) с ценными бумагами совершают на основании:

учредительного договора (при инвестициях в уставные капиталы других

организаций), договора купли - продажи ценных бумаг, договора займа,

договора на депозитный вклад, договора залога ценных бумаг и др., указанные

в разделе «Бухгалтерский учет». Аудитор должен проверять, соответствуют ли

указанные договоры требованиям других нормативных правовых актов,

регулирующих операции с ценными бумагами.

К первичным документам, на основании которых учитывают ценные бумаги,

относятся: акт приема - передачи ценных бумаг, выписки банка и платежные

поручения, расходный кассовый ордер и квитанция к приходному кассовому

ордеру, накладные на передачу имущества в оплату за ценные бумаги,

инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой

отчетности (ф. N ИНВ-16), выписки реестродержателей и депозитариев.

3.3 Оценка системы внутреннего контроля

Оценка системы внутреннего контроля производится аудитором на стадии

планирования аудиторских процедур (предварительная оценка) и подтверждается

или корректируется при их проведении. Оценивая систему внутреннего контроля

операций с ценными бумагами, аудитору следует выяснит, кто несет

ответственность за них. Особое внимание необходимо обратить на то, кто

должен санкционировать операции с ценными бумагами и кто в действительности

санкционирует эти операции. Если операции с ценными бумагами санкционируют

не те лица, которые на это уполномочены, или такие операции вообще не

санкционируются (либо санкционируются задним числом), это свидетельствует о

недостатках системы внутреннего контроля. Кроме того, для эффективного

функционирования системы внутреннего контроля функции учета операций с

ценными бумагами должны быть отделены от санкционирования этих операций.

Аудитору необходимо выяснить, каким образом организована передача

информации о приобретении и продаже ценных бумаг, получении доходов по ним

из отдела ценных бумаг (от сотрудника, занимающегося ценными бумагами) в

бухгалтерию организации. Аудитору надлежит сверить данные о ценных бумагах

в бухгалтерском учете и отчетности с данными отдела ценных бумаг. Выявление

фактов несвоевременной передачи информации или передачи неточной

информации, несовпадения данных бухгалтерского учета с данными отдела

ценных бумаг свидетельствует о недостатках системы внутреннего контроля и

требует увеличения объема проводимых аудиторских процедур.

Оценивая систему внутреннего контроля, аудитор должен также

установить, каким образом организовано хранение ценных бумаг, находящихся в

собственности организации. Ценные бумаги, принадлежащие организации, могут

храниться как в ее офисах, так и за их пределами (в депозитариях).

Если ценные бумаги хранятся в организации, аудитору нужно выяснить

следующее:

- место хранения ценных бумаг;

- перечень лиц, имеющих доступ к ценным бумагам;

- порядок выдачи и принятия ценных бумаг;

- утвержденный порядок проведения инвентаризаций и акты проведенных

инвентаризаций.

3.4 Программа аудита операций с ценными бумагами

Предварительно оценив систему внутреннего контроля, аудитору

необходимо спланировать характер, временные рамки и объем аудиторских

процедур в отношении ценных бумаг организации. С этой целью составляется

программа проверки. Программа аудита является развитием общего плана аудита

и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур

(детальные тесты операций и остатка средств на счетах бухгалтерского

контроля и тесты средств внутреннего контроля).

Таблица 3 Программа аудита операций с ценными бумагами

|Предпосылки подготовки финансовой |Направления аудита |

|(бухгалтерской) отчетности | |

|А |Б |

|Полнота- все ценные бумаги отражены в|в бухгалтерском учете и отчетности |

|бухгалтерском учете и бухгалтерской |отражены все факты поступления и |

|отчетности, не существует неучтенных |списания ценных бумаг; |

|ценных бумаг |сальдо и обороты по счетам |

| |синтетического учета ценных бумаг |

| |совпадают с сальдо и оборотами по |

| |счетам аналитического учета; |

| |сальдо и обороты по счетам в полном |

| |объеме перенесены из регистров |

| |бухгалтерского учета в Главную книгу |

| |и бухгалтерскую отчетность; |

| |все операции по движению ценных бумаг|

| |своевременно зарегистрированы в |

| |бухгалтерском учете |

|А |Б |

|Существование - все ценные бумаги |наличие ценных бумаг подтверждено |

|существуют на дату составления |необходимыми первичными документами и|

|баланса |результатами проведенной в |

| |установленном порядке инвентаризации |

|Права и обязательства - организация |ценные бумаги, отраженные в |

|обладает правами на данные ценные |бухгалтерской отчетности, принадлежат|

|бумаги и несет ответственность за |организации на законных основаниях; |

|риски, связанные с этими правами |отраженные в бухгалтерском балансе |

| |ценные бумаги принадлежат организации|

| |на правах собственности, получены в |

| |результате осуществления договоров, |

| |соответствующих требованиям права, и |

| |организация имеет все необходимые |

| |свидетельства, подтверждающие |

| |законность получения ценных бумаг; |

| |все записи на счетах бухгалтерского |

| |учета подтверждены оправдательными и |

| |первичными документами, оформленными |

| |в соответствии с требованиями |

| |действующих законодательных и |

| |нормативных актов; |

| |все операции по ценным бумагам |

| |вытекают из условий отношений, |

| |которые не противоречат действующему |

| |законодательству; |

| |операции с ценными бумагами |

| |санкционированы уполномоченными |

| |лицами в установленном порядке |

|Оценка - ценные бумаги оценены в |рублевая оценка ценных бумаг в |

|бухгалтерском учете и отчетности в |иностранной валюте проведена в |

|соответствии с требованиями |соответствии с требованиями |

|нормативных документов |действующего законодательства; |

| |в зависимости от способа приобретения|

| |ценных бумаг их фактическая стоимость|

| |сформирована согласно требованиям |

| |нормативных документов; |

| |стоимость ценных бумаг для включения |

| |в бухгалтерскую отчетность рассчитана|

| |правильно и в соответствии с |

| |требованиями нормативных актов (с |

| |учетом снижения рыночной стоимости); |

| |выручка от продажи ценных бумаг |

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5