Аудит кредитов и займов 2002 год

корректировки прибыли для целей налогообложения.

. «Кредит 3.1.1.» - Проверка правильности включения % по кредитам в

стоимость имущества в зависимости от даты принятия имущества к учету.

. «Кредит 2.4.1.» – Проверка правильности отражения в учете % по

просроченным кредитам.

. «Кредит 2.2.1.» – Проверка фактического соблюдения целевого назначения

кредита.

. «Кредит 4.1.1.» – Проверка правильности применения льготы по налогу на

прибыль, связанной с финансированием капитальных вложений.

Глава II. Аудиторская проверка учета кредитов и займов

Приступая к проверке данного участка, аудитор должен знать основные

различия между договорами кредита и договорами займа.

|ВЫДАЮТ |

|Банки и банковские организации |Любые физические или юридические|

|Обязательное условие – наличие |лица (не банки), лицензия не |

|лицензии (ст. 819 ГК РФ) |требуется (ст. 808 ГК РФ) |

|ФОРМА СДЕЛКИ |

|Только письменная (ст. 820 ГК |Письменная, если договор между |

|РФ) |юридическими лицами (ст. 808 ГК |

| |РФ) |

| |Если договор между физическими |

| |лицами, то возможна устная форма|

| |сделки |

|ПРЕДМЕТ ДОГОВОРА |

|Только денежные средства (ст.819|Деньги и другие вещи, |

|ГК РФ) |определенные родовыми признаками|

| |(ст. 807 ГК РФ) |

|ПЛАТНОСТЬ |

|Обязательно предусматриваются |Могут быть беспроцентными |

|проценты (ст. 819 ГК РФ) |(ст. 809 ГК РФ) |

2.1. Аудиторская проверка учета кредитов

Привлечение кредитов банков является дополнительным источником

финансирования коммерческой деятельности организаций. Кредитные

взаимоотношения организаций с банками строятся на основе кредитных

договоров, которые определяют взаимные обязательства и ответственность

сторон.

При проверке аудитор выясняет, имеются ли в наличии кредитные договоры,

отвечают ли они нормам ГК РФ.

Согласно статье 819 Гражданского кодекса Российской Федерации по

кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор)

обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на

условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить

полученную денежную сумму и уплатить проценты по ней.

Таким образом, сфера применения кредитного договора ограниченна:

Во-первых, кредиторами по такому договору могут выступать только банки

и другие кредитные организации, имеющие соответствующие лицензии Банка

России согласно главе 2 Закона №395-1;

Во-вторых, кредитный договор может устанавливать лишь сугубо денежное

обязательство.

Кредитные отношения оформляются кредитным договором, в рамках одного

кредитного договора они реализуются через один текущий счет заемщика в

одном уполномоченном банке России.

Кредиты могут выдаваться российскими банками в валюте Российской

Федерации и в иностранной валюте. Право на выдачу кредитов в иностранной

валюте российским организациям, предоставлено уполномоченным банкам,

имеющим лицензию Банка России на осуществление операций в иностранной

валюте.

Согласно пункту 1.4. Положения о порядке привлечения и погашения

резидентами Российской Федерации финансовых кредитов и займов в иностранной

валюте от нерезидентов на срок свыше 180 дней кредитные операции между

кредитором – нерезидентом и заемщиком могут осуществляться в

регистрационном или разрешительном порядке в зависимости от условий

привлечения кредита и положений кредитного договора.

Согласно п. 4 инструкции Банка России от 29.06.92 г. № 7 «О порядке

обязательной продажи предприятиями, объединениями, организациями части

валютной выручки через уполномоченные банки и проведение операций на

внутреннем валютном рынке Российской Федерации» поступления в иностранной

валюте в виде привлеченных кредитов не подлежат обязательной продаже и в

полном объеме зачисляются на текущий валютный счет.

Расчеты по кредитам и займам, полученным как от нерезидентов, так и от

российских уполномоченных банков в иностранной валюте, осуществляются

резидентами с текущих валютных счетов и не могут производиться с транзитных

валютных счетов.

Все операции, связанные с выдачей и погашением кредитов, регулируются

правилами банков и кредитными договорами между предприятием – заемщиком и

банком на договорной основе. Анализируя договоры, аудитор устанавливает,

предусматривается ли в них:

. цель кредитования;

. сроки кредита;

. порядок и условия выдачи и погашения кредита;

. форма обеспечения обязательств;

. процентные ставки, порядок и сроки уплаты процентов;

. обязательства, права и ответственность сторон по выдаче и погашению

кредита;

. перечень документов и периодичность их представления банку;

. другие условия.

Кредитный договор на получение валютного кредита рекомендуется

составлять по определенной структуре, которая содержит развернутые данные о

валютном кредите:

. общий объем кредита и объем каждого транша;

. график привлечения кредита с поквартальной разбивкой;

. размер процентной ставки по кредиту;

. условия досрочного расторжения кредитного договора;

. целевое назначение кредита;

. сборы, комиссионные, связанные с привлечением кредита;

. график платежей по погашению задолженности с поквартальной

разбивкой;

. проценты по просроченным платежам в счет погашения кредита;

. расходы, связанные с изменением условий кредитного договора;

. гарантийные обязательства;

. порядок разрешения споров;

. приложения к кредитному договору, являющиеся его неотъемлемой

частью.

При проверке в целях последующего валютного контроля необходимо

установить, на какие цели использованы заемные средства, полученные на срок

свыше 180 дней, соответствуют ли эти цели условиям договора. В случае

использования этих заемных средств на иные цели, нежели предусмотрено в

кредитном договоре, с заемщика взыскивается штраф в размере кредитной

операции.

Аудитор уточняет, используются ли кредиты и займы по целевому

назначению или нет, как погашалась задолженность по кредитам (в виде

денежных средств, путем передачи векселя, взаимозачетом). Полноту и

своевременность погашения кредитов аудитор проверяет по выпискам банка.

При заполнении отчетности, когда до погашения долгосрочного кредита по

счету 67 срок составляет менее 12 месяцев, непогашенный остаток, согласно

пункту 6 ПБУ 15/01, организация может перевести в краткосрочную в тот

момент, когда по условиям договора до возврата основного долга останется

365 дней. Правда, возможность такого перевода должна быть предусмотрена в

учетной политике организации.

Аудитор проверяет, имеются ли просроченные задолженности по кредитам,

устанавливает причины несвоевременного возврата и какие меры

предпринимаются для их погашения. При этом при наличии просроченной

задолженности по банковским ссудам необходимо определить, как повышались

процентные ставки за кредиты, так как это имеет отрицательное влияние на

доходы организации.

Анализируя дебетовые обороты по счетам 66 «Расчеты по краткосрочным

кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в

корреспонденции со счетами 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет» и

другими, аудитор проверяет своевременность погашения полученных кредитов.

На практике аудитор сталкивается с фактами их пролонгирования, причем

некоторых из них неоднократно. В таких случаях должно быть высказано мнение

о возможности их своевременного погашения и размерах убытков организации в

связи с переносом сроков погашения кредитов.

Аудитору следует обратить внимание на вопросы обеспеченности кредита.

Основными видами кредитного обеспечения являются: поручительство, гарантия,

залог ценных бумаг, товаров и другого имущества. Договоры о залоге

достаточно распространены. При этом необходимо проверить: реальность

договора о залоге, не составлен ли он формально, насколько конкретизированы

в нем предметы залога.

Для погашения кредитов используются денежные средства с расчетного и

валютного счетов, а также ценные бумаги.

Аудитор проверяет, на каких счетах отражались или за счет каких

источников покрывались суммы процентов за пользование кредитами – за счет

финансовых результатов или за счет других источников.

При проверке уплаты процентов может быть выявлено, что они включены в

себестоимость. В целом это не исказит финансовый результат, однако может

привести к отступлению от методологии, что, в свою очередь, исказит

структуру формирования прибыли, отраженной в отчете о прибылях и убытках, а

в случае существенности таких сумм – показатели статьи «Проценты

уплаченные».

Для выявления этого вида нарушений и получения достаточных аудиторских

доказательств целесообразно использовать такие методы, как проверка

документов и проверка арифметических расчетов суммы процентов за кредит. В

качестве источников информации следует использовать кредитные договоры,

регистры аналитического учета и бухгалтерские справки по расчетам и

отражению процентов.

На практике имеют место случаи, когда в организациях допускаются ошибки

в оценке имущества, приобретаемого за счет заемных средств.

Нарушения принципов оценки, которые могут быть выявлены аудитором,

происходят, когда в стоимость приобретения внеоборотных активов (объектов

основных средств, нематериальных активов) включаются проценты за кредиты,

полученные на финансирование капитальных вложений, после принятия этих

объектов к учету.

Нормативными документами при осуществлении капитальных вложений

допускается включение процентов за кредиты в первоначальную стоимость в

случае их начисления и оплаты до принятия объектов к учету, а после

принятия объекта к учету изменение первоначальной стоимости не

производится.

По пересекающимся процедурам с проверкой расчетов с бюджетом в рамках

проверки кредитов и займов производится обоснование суммы льготы по налогу

на прибыль на финансирование капитальных вложений, аудитор должен

проверить, пользовалось ли предприятие указанной льготой, если основные

средства приобретались за счет кредитов.

При этом могут быть выявлены следующие нарушения:

- льгота была применена за счет кредитов, полученных не в банке;

- в льготу включены проценты по кредитам начисленные, но не уплаченные

в отчетном периоде. Согласно налоговому законодательству при

исчислении суммы льготы по налогу на прибыль могут быть учтены

только фактически произведенные затраты и расходы. Льгота на

погашение кредитов банков, полученных и использованных на

финансирование капитальных вложений, предоставляется по мере их

погашения в пределах сумм, направленных на капитальные вложения,

т.е. для исчисления суммы льготы могут быть приняты только

фактически уплаченные банку проценты;

- повторное включение процентов в случае, когда проценты уже были

предварительно учтены в составе капитальных вложений;

- в льготу включены проценты за кредиты, средства которых были

израсходованы на приобретение нематериальных активов или ценных

бумаг. Согласно налоговому законодательству при предоставлении

льготы на финансирование капитальных вложений производственного

назначения затраты, связанные с приобретением и созданием активов

нематериального характера, не учитывается.

До 01 января 2002 года несоблюдение принципов формирования финансовых

результатов для целей налогообложения также связано с проверкой расчетов с

бюджетом. При этом аудиторы часто сталкиваются с тем, что организации не

корректируют прибыль для целей налогообложения на сумму процентов за

кредиты, связанных с текущей деятельностью, сверх учетной ставки ЦБ РФ,

увеличенной на три пункта. Аналогичным нарушением являются случаи, когда

проценты относят сверх установленной ставки на себестоимость, если кредиты

получены в иностранной валюте, а также отсутствуют корректировки по тем же

основаниям, если кредитным договором предусмотрено изменение учетной

ставки.

Ошибки в отражении процентов оказывают влияние на формирование

финансовых результатов. Аудитор может выявить факты, которые за счет

собственных источников списаны:

. проценты за кредит, превышающие учетную ставку ЦБ РФ в случае ее

снижения (если договором не предусмотрено изменение процентов);

. проценты сверх учетной ставки, увеличенной на три пункта, по кредитам,

полученным на текущую деятельность, и проценты по превышению

установленной ставки по валютным кредитам.

Таким образом, проверяя кредитные договоры, аудитор должен обратить

внимание на:

. размер ставки процентов по кредиту;

. как соотносится ставка рефинансирования ЦБ РФ;

. предусмотрено ли изменение ставки процентов по кредитному договору в

зависимости от изменения ставки рефинансирования ЦБ РФ.

Это особенно важно, потому что в соответствии с Положением о составе

затрат, действовавшим до 01 января 2002 года, вновь устанавливаемая ставка

по кредитам ЦБ РФ распространяется на вновь заключаемые и пролонгируемые

договоры, а также на ранее заключенные договоры, в которых предусмотрено

изменение учетной ставки. Данное правило не распространяется на кредиты,

полученные на финансирование капитальных вложений.

На практике встречаются ситуации, когда организации при снижении

учетной ставки ЦБ РФ ниже ставки процентов по кредитному договору сумму

процентов, превышающую вновь установленную ставку ЦБ РФ, относят за счет

собственных источников, списывая указанные проценты за счет собственных

источников. При этом организация нарушает принципы формирования финансовых

результатов своей деятельности.

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по кредитам,

полученным в иностранной валюте, аналогичен порядку отражения операций по

рублевым кредитам. Но при проверке таких кредитов аудитору следует

учитывать особенности их получения, поскольку они относятся к валютным

операциям, в частности, то, что поступление валютных средств от

нерезидентов в виде привлеченных кредитов не подлежит обязательной продаже.

При этом необходимо также проверить правильность определения и отражения

курсовых разниц по кредитам, полученным в валюте.

В ПБУ 15/01 указано, что задолженность по кредитам и займам,

полученным в иностранной валюте, заемщик должен учитывать в рублях по курсу

ЦБ РФ, который действовал на дату предоставления займа или кредита. Правда,

случается, что задолженность выражена в условных единицах, курс которых не

установлен ЦБ РФ. Тогда задолженность оценивается по курсу, определенному

соглашением между заемщиком и заимодавцем.

Аудитор проверяет правильность

применения плана счетов по видам кредитов, как организован синтетический и

аналитический учет по этим счетам, соответствуют ли данные аналитического

учета данным синтетического учета, Главной книге, соответствуют ли остатки

в этих регистрах остаткам на соответствующих счетах в балансе организации.

2.2. Аудиторская проверка учета займов

Кроме кредитов банков организации используют другие возможности

привлечения заемных средств путем получения кредитов от заимодавцев – не

банков (займов), реализации (выпуска) ценных бумаг (облигаций), выдачи

финансовых векселей. Однако займы организации в виде финансовых векселей

возможны только для ограниченного круга инвесторов.

Методика проведения аудита операций по займам в основном не отличается

от проверок операций по кредитам. Аудитор должен убедиться в правильности

составления и заключения договора займа. Аудитор должен убедиться в

правильности составления и заключения договора займа. По сравнению с

кредитным договором он имеет упрощенное оформление, так как ст. 808 ГК РФ

определены два случая, когда договор займа должен быть заключен в простой

письменной форме:

- если в качестве заимодавца и заемщика выступают физические лица и

сумма договора не менее чем в 10 раз превышает установленный законом

МРОТ;

- если заимодавцем является юридическое лицо независимо от суммы.

Для организации отсутствие договора в письменной форме может иметь

негативные последствия (например, при возникновении споров по вопросам

размера процентов за пользование займом, порядка и сроков возврата займа;

даже при отсутствии разногласий между сторонами налоговые органы

предъявляют претензии, связанные с отсутствием договора как документа,

подтверждающего факт совершения операций по договору займа).

Организации могут получать займы от других юридических лиц (кроме

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12