Аренда основных средств в Украине на примере предприятия

эксплуатационных качеств и предупреждение преждевременного износа

конструкций и инженерного оборудования. Если здание в целом не подлежит

капитальному ремонту, то комплекс работ текущего ремонта может учитывать

отдельные работы, которые классифицируются как относящиеся к капитальному

ремонту (кроме работ, предусматривающих замену и модернизацию

конструктивных элементов здания). Текущий ремонт должен вестись с

периодичностью, обеспечивающей эффективную эксплуатацию здания или объекта

с момента завершения его строительства (капитального ремонта) к моменту

постановки на очередной капитальный ремонт (реконструкцию) Для всех иных

объектов лизинга, кроме указанных выше, представляется затруднительным

разграничение понятий текущего и капитального ремонта ввиду отсутствия

конкретной законодательной нормы. В этом случае, как уже было отмечено,

сторонам рекомендуется прямо предусмотреть в договоре последствия

неисполнения лизингодателем обязательств по ремонту объекта лизинга.

Относительно распределения расходов, связанных с содержанием объекта

лизинга, ст. 15 Закона о лизинге прямо предусматривает, что при оперативном

лизинге все расходы на содержание объекта лизинга, кроме расходов,

связанных с его эксплуатацией и возобновлением использованных материалов,

несет лизингодатель, если иное не предусмотрено договором лизинга.

Таким образом, нормой Закона прямо предусмотрена обязанность

лизингодателя нести расходы по содержанию объекта лизинга. Однако указанная

норма диспозитивна, то есть дает сторонам договора право договориться об

ином способе распределении расходов по содержанию лизингового имущества.

3.4.4. Улучшение объекта лизинга

Нормами Закона о лизинге взаимоотношения сторон по поводу улучшений,

производимых в отношении объекта лизинга, не урегулированы, В этой

ситуации, как уже было отмечено в данном пособии, в случае если какие-либо

отношения сторон не урегулированы Законом о лизинге, в субсидиарном порядке

следует обратиться к нормам ГК УССР. Так как в указанном случае нормы ГК

УССР будут применяться к лизинговым правоотношениям, термин «наймодатель»

будет заменен на термин «лизингодатель», а «наниматель» —

«лизингополучатель».

Статьей 272 ГК УССР определены права и обязанности сторон в связи с

улучшением имущества. Так, в случае произведенного с разрешения

лизингодателя улучшения имущества лизингополучатель имеет право на

возмещение произведенных для этой цели необходимых расходов, если иное не

установлено законом или договором.

Произведенные лизингополучателем без разрешения лизингодателя

улучшения, если они отделимы без вреда для имущества и если лизингодатель

не согласится возместить их стоимость, могут быть изъяты

лизингополучателем.

Стоимость улучшений, произведенных без разрешения лизингодателя и не

отделимых без вреда для имущества, возмещению не подлежит.

Таким образом, закон разрешает лизингодателю вносить в имущество такие

изменения, которые улучшают его качество. Под улучшением имущества следует

понимать внесение в него дополнительных усовершенствований, материалов или

оборудования, повышающих возможность его использования и материальную

ценность (модернизация, модификация, достройка, дооборудование и т.п.).

В соответствии с нормой Закона порядок дальнейшего распоряжения

улучшениями, произведенными лизингополучателем, зависит от двух

обстоятельств: характера улучшений и наличия предварительного согласия

лизингодателя на их осуществление.

Если улучшения были произведены с разрешения лизингодателя, то

лизингополучатель при отсутствии в законе или договоре иных указаний может

требовать возмещения своих расходов. Если улучшения были произведены

лизингополучателем без разрешения собственника имущества, но они отделимы

без вреда для имущества и лизингодатель не возмещает их стоимость, они

могут быть изъяты.

Стоимость улучшений, произведенных лизингодателем без разрешения

лизингодателя и не отделимых от имущества, возмещению не подлежит, и эти

улучшения безвозмездно переходят лизингодателю.

Разрешение на внесение улучшений в имущество, как правило, дается в

письменной форме.

Немаловажно отметить, что правило о компенсации расходов, связанных с

внесением улучшений нанятого имущества, диспозитивно. Законом или договором

могут быть предусмотрены иные правила относительно компенсации стоимости

произведенных улучшений или ее отсутствии.

3.4.5. Ухудшение, порча и уничтожение объекта лизинга

Статьей 12 Закона о лизинге предусмотрена обязанность

лизингополучателя использовать и содержать объект лизинга в соответствии с

согласованными сторонами условиями договора с учетом природного износа и

изменений состояния имущества. Одновременно с этим лизингодателю дано право

осуществлять контроль за условиями эксплуатации и целенаправленным

использованием объекта лизинга лизингополучателем в соответствии с

условиями договора, требованиями и инструкциями продавца, относительно

эксплуатации лизингового имущества, а также в соответствии с

законодательством Украины.

Указанные нормы предполагают использование объекта лизинга

лизингополучателем в соответствии с условиями договора, не нанесение

имуществу каких либо повреждений и не ухудшение объекта лизинга за

исключением природного износа и естественных изменений состояния имущества.

При этом лизингодатель имеет возможность проконтролировать состояние и

порядок использования принадлежащего ему объекта лизинга.

В случае нанесения лизингополучателем повреждений объекту лизинга, при

возвращении лизингодателю имущества в состоянии худшем, чем оно должно было

находиться с учетом нормального износа, а также в случае порчи или

уничтожения объекта лизинга лизингодатель имеет право требовать возмещения

убытков, причиненных действиями или бездеятельностью лизингополучателя, в

соответствии с условиями договора.

Немаловажно отметить, что в соответствии со ст.271 ГК УССР

лизингополучатель обязан возместить лизингодателю убытки, причиненные

ухудшением имущества только в случае, если не докажет, что ухудшение

имущества произошло не по его вине.

То есть за ухудшение имущества произошедшее по не зависящим от

лизингополучателя причинам, или за ухудшение по вине Других лиц, за

исключением второго лизингополучателя, если имущество передано в сублизинг,

или по вине лиц, допущенных к пользованию имуществом, лизингополучатель

ответственности не несет. На него в этом случае возлагается обязанность

доказать отсутствие вины.

Отметим, что если ухудшение объекта лизинга или снижение его

полезности для лизингополучателя произошло по вине лизингодателя, то в

соответствии с п.2 ст.12 Закона о лизинге, лизингополучатель имеет право

требовать от лизингодателя возмещения убытков, причиненных в результате его

действий или деятельности в соответствии с условиями договора.

3.5. Бухгалтерский учет оперативного лизинга

Бухгалтерский учет операций оперативного лизинга основывается на

требованиях Инструкции о применении Плана счетов и П(С)БУ 14, где

определены методологические принципы формирования в бухгалтерском учете

информации об аренде необоротных активов и ее раскрытии в финансовой

отчетности.

Следует учитывать, что П(С)БУ 14 не распространяется на:

1) арендные соглашения, связанные с разведкой и использованием природных

ресурсов (за исключением аренды земельных участков);

2) соглашения об использовании авторских и смежных прав;

3) соглашения об аренде целостных имущественных комплексов.

П(С)БУ 14 определяет аренду как соглашение, по которому арендатор получает

право пользования необоротным активом за плату в течение согласованного с

арендодателем срока.

При этом в понятии П(С)БУ 14 к финансовой аренде относится аренда,

предусматривающая передачу арендатору всех рисков и выгод, связанных с

правом пользования и владения активом. Аренда считается финансовой при

наличии хотя бы одного из нижеприведенных признаков:

1) арендатор получает право собственности на арендованный актив по

истечении срока аренды;

2) арендатор имеет возможность и намеревается приобрести объект аренды по

цене, ниже его справедливой стоимости на дату приобретения;

3) срок аренды составляет большую часть срока полезного использования

(эксплуатации) объекта аренды;

4) настоящая стоимость минимальных арендных платежей с начала срока аренды

равна или превышает справедливую стоимость объекта аренды.

Операционная аренда (а не оперативная, как в Законе о налогообложении

прибыли) по П(С)БУ 14 — это аренда, отличная от финансовой.

Немаловажно отметить, с учетом того, что в трактовке понятий

оперативной (операционной) и финансовой аренды, приведенных в нормативных

документах, регулирующих налогообложение, и П(С)БУ 14 — основном

нормативном документе, регулирующем порядок бухгалтерского учета арендных

операций, существуют некоторые различия — для целей налогообложения

субъектам хозяйствования следует руководствоваться понятием аренды,

приведенным в Законе о налогообложении прибыли, а при отражении арендных

операций в бухгалтерском учете и в финансовой отчетности необходимо

соблюдать требования П(С)БУ 14.

3.5.1. Учет у арендатора

При получении имущества в аренду у арендатора появляются такие объекты

учета:

- объект аренды;

- арендная плата;

- расходы на содержание, эксплуатацию и ремонт объекта аренды.

Рассмотрим каждый объект учета.

1. Объект аренды

Передача имущества в аренду оформляется договором аренды и актом приемки-

передачи объекта основных средств. Принятые основные средства арендатор

учитывает на забалансовом сч. 01 «Арендованные необоротные активы». В

соответствии с Инструкцией о применении Плана счетов этот счет предназначен

для учета активов в виде основных средств, нематериальных активов и других

необоротных активов, полученных предприятием на основании договоров

операционной аренды (лизинга). Зачисление таких основных средств на

забалансовый сч. 01 осуществляется по стоимости, которая указывается в

договоре оперативного лизинга.

Увеличение остатка забалансового сч. 01 «Арендованные необоротные

активы» происходит при принятии на учет основных средств, нематериальных

активов и других необоротных активов, полученных в аренду, уменьшение — при

их возврате арендодателю и в случаях переноса задолженности перед

арендодателем за арендованные необоротные активы на баланс. Таким образом,

принятый в операционную аренду объект основных средств учитывается по

дебету сч. 01, а возврат объекта арендодателю — по кредиту сч. 01.

Объекты аренды учитываются арендатором по инвентарным номерам

арендодателя. При этом в качестве регистров аналитического учета таких

основных фондов служит копия инвентарной карточки этого объекта или выписка

из инвентарной книги, которая предоставляется бухгалтерией лизингодателя

вместе с актом приема-передачи принятых в лизинг объектов. Эти карточки

(выписки) сохраняются бухгалтерией лизингополучателя отдельно.

2. Арендная плата

За пользование объектом аренды арендатор уплачивает в установленные

сроки, определенные договором платежи.

Согласно требованиям П(С)БУ 14 надлежащая за пользование объектом

операционной аренды плата признается расходами, в соответствии с Положением

(стандартом) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденным приказом

Минфина Украины от 31.12.1999 г. № 318, на прямолинейной основе в течение

срока аренды или с учетом способа получения экономических выгод, связанных

с использованием объекта операционной аренды. Расходы арендатора по

арендной плате могут уменьшаться в течение срока аренды на сумму его

стимулирования арендодателем относительно продолжения или заключения нового

договора.

Так как в аренду может быть взято различное имущество, то суммы

арендных платежей могут включаться в различные статьи расходов исходя из

направления использования арендованного имущества.

Расходы лизингополучателя могут включаться в расходы производства,

общехозяйственные, административные расходы, расходы на сбыт, иные

операционные расходы.

Если предприятие работает с применением только счетов класса 9, то

указанные расходы будут отражаться в зависимости от направления

использования арендованных объектов на следующих счетах и субсчетах:

• 23 «Производство»;

• 91 «Общепроизводственные расходы»;

• 92 «Административные расходы»;

• 93 «Расходы на сбыт»;

• 94 «Прочие расходы операционной деятельности»;

• 941 «Расходы на исследования и разработки»;

• 949 «Прочие расходы операционной деятельности» (если объект используется

в деятельности жилищно-коммунального и обслуживающего хозяйства, детских

дошкольных учреждений, домов отдыха и т. д., принадлежащих предприятию).

Если же предприятие использует только счета класса 8, то сумма

арендной платы отражается по дебету сч. 84 «Прочие операционные затраты».

В случае применения предприятием счетов обоих классов. (8 и 9) «сумма

арендной платы отражается сначала по дебету сч. 84 «Прочие операционные

затраты», а затем, в зависимости от направлений использования арендованного

объекта, с кредита этого счета списывается в дебет сч. 23 «Производство»

либо одного из названных выше счетов (субсчетов) класса 9».

3. Расходы на содержание, эксплуатацию и ремонт объекта аренды

В течение срока действия договора оперативного лизинга может возникнуть

потребность улучшения функциональных возможностей и иных особенностей

объекта лизинга. Для этого лизингополучатель, если это предусмотрено

договором, будет осуществлять расходы на улучшение или на поддержание

объекта лизинга в рабочем состоянии.

В соответствии с норами П(С)БУ 14 расходы арендатора на улучшение

объекта операционной аренды (модернизация, модификация, достройка,

дооборудование, реконструкция и др.), приводящие к увеличению будущих

экономических выгод, которые первоначально ожидались от его использования,

отражаются арендатором в бухгалтерском учете как капитальные инвестиции в

создание (строительство) других необоротных материальных активов.

В завершенном виде после составления акта приема-передачи

отремонтированных, реконструированных основных средств понесенные расходы

включаются в состав иных необоротных материальных активов. Для их учета

применяется сч. 117 «Иные необоротные материальные активы».

3.5.2. Учет у арендодателя

Объекты, переданные в операционную аренду, учитываются на балансе

арендодателя.

Стоимость и начисление амортизации объекта операционной аренды

отражается арендодателем на счетах бухгалтерского учета класса 1

«Необоротные активы». При этом в регистрах аналитического учета

лизингодателя указывается, что инвентарные объекты переданы в операционную

аренду. Начисление амортизации на объект операционной аренды в финансовом

учете осуществляется в соответствии с требованиями ПСБУ 7 исходя из срока

полезного использования объектов с применением таких методов:

прямолинейного, уменьшение, ускоренного уменьшения остаточной стоимости,

кумулятивного, производственного, норм налогового законодательства. При

этом рекомендуется применять именно тот метод амортизации, который

используется при учете аналогичных по назначению собственных объектов.

При этом если предприятием избран метод начисления амортизации,

отличный от норм налогового законодательства, суммы амортизации в

финансовом и налоговом учете будут существенно различаться между собой.

Отметим, так как основные средства переданы в аренду и фактически находятся

у лизингополучателя и лизингодатель ими непосредственно пользоваться не

может, то расходы на амортизацию имущества относят в состав иных

операционных расходов.

Доход от операционной аренды признается иным операционным доходом

соответствующего отчетного периода на прямолинейной основе в течение срока

аренды или с учетом способа получения экономических выгод, связанных с

использованием объекта операционной аренды. На сумму стимулирования

арендатора относительно продолжения или заключения нового арендного

соглашения арендодателем уменьшаются в течение срока аренды доходы от

арендной платы.

При проведении арендных операций арендодатель несет некоторые расходы,

например, расходы, связанные с заключением соглашения об операционной

аренде (юридические услуги, комиссионное вознаграждение и т.п.). Такие

расходы признаются иными операционными расходами (дебет сч. 949 «Иные

операционные расходы деятельности») того отчетного периода, в котором они

имели место ( таблица 2).

ВАТ «Большевик» Таблица 2

|№ |Содержание операции |Бухгалтерский учет |Налоговый учет |

| | |Корреспонденция |Сумма, грн |Валовый |Валовые |

| | |счетов | |доход, |расходы, |

| | | | |грн. |грн. |

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14